La epiqueya

La Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria establece en su artículo 7 Fuentes del ordenamiento tributario.1. Los tributos se regirán: a) Por la Constitución, b) Por los tratados o convenios internacionales que contengan cláusulas de naturaleza tributaria y, en particular, por los convenios para evitar la doble imposición, en los términos previstos en el artículo 96 de la Constitución… Y la misma ley establece en su Artículo 12, Interpretación de las normas tributarias: 1. Las normas tributarias se interpretarán con arreglo a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 3 del Código Civil. 2. En tanto no se definan por la normativa tributaria, los términos empleados en sus normas se entenderán conforme a su sentido jurídico, técnico o usual, según proceda.

El Tribunal Supremo en su Sentencia 2735/2023 de fecha 12/06/2023 Nº de Recurso: 915/2022, Nº de Resolución: 778/2023, establece que los órganos de la Administración no son competentes para enjuiciar las circunstancias en las que se ha expedido un certificado de residencia fiscal por otro Estado y, por tanto, no pueden prescindir del contenido del mismo emitido por las autoridades fiscales de un país que tiene un convenio de doble imposición con España. Y a mayores en esta Sentencia 2735/2023 el Alto Tribunal determina que la Administración tributaria tampoco puede no admitir el contenido del certificado de residencia fiscal expedido por otro Estado y ni siquiera puede decidir de forma unilateral que existe un conflicto de residencia ignorando las normas previstas en el propio convenio de doble imposición para resolver tales controversias en estos casos.

En el caso al que da definitiva solución la Sentencia anteriormente reseñada según la Administración Tributaria que el obligado tributario esté formalmente inscrito como residente fiscal, en este caso en Estados Unidos, no constituye un medio de prueba prevalente sobre el resto de los que se han articulado por la propia Administración tributaria, máxime si tenemos en cuenta que dicho certificado de residencia es expedido a todo nacional, en este caso estadounidense, por el mero hecho de serlo.

Y así aunque se reconozca por la inspección que tal certificado constituye un elemento indiciario a favor de la residencia fiscal en aquel país, para la inspección resulta insuficiente el mismo para desvirtuar el conjunto de datos que pormenorizadamente se ha reflejado en el acta y en el acuerdo de liquidación; y que han sido señalados como prueba indiciaria de que el contribuyente posee su residencia fiscal en territorio nacional. Y de esta forma se rechaza por la inspección la existencia de un conflicto de residencia al entender que los indicios tenidos en cuenta por la Administración enervan el contenido de los certificados de residencia.

Olvidando que al aplicar la epiqueya la condición de residente fiscal sencillamente se tiene cuando se cumplen los requisitos que el ordenamiento jurídico ha fijado para otorgar esa calificación, lo que ha de quedar acreditado en el expediente mediante la simple aportación de una documentación específica, en este caso, mediante la aportación de un certificado de residencia fiscal expedido por la autoridad fiscal correspondiente que justifique esos derechos, y en el que deberá constar expresamente que el contribuyente es residente en el sentido definido en el Convenio.

Y así concluye la Sentencia:

1. Los órganos administrativos o judiciales nacionales no son competentes para enjuiciar las circunstanciasen las que se ha expedido un certificado de residencia fiscal por otro Estado ni, en consecuencia, pueden prescindir del contenido de un certificado de residencia fiscal emitido por las autoridades fiscales de un país que ha suscrito con España un Convenio de Doble Imposición, cuando dicho certificado se ha extendido a los efectos del Convenio.
2. A los efectos de analizar la existencia de un conflicto de residencia entre dos Estados, la validez de un certificado de residencia expedido por las autoridades fiscales del otro Estado contratante en el sentido del Convenio de Doble Imposición debe ser presumida, no pudiendo ser su contenido rechazado, precisamente por haberse suscrito el referido Convenio.
3. Un Estado firmante de un Convenio de Doble Imposición no puede, de forma unilateral, enjuiciar la existencia de un conflicto de residencia, prescindiendo de la aplicación de las normas específicas suscritas en el referido Convenio para estos casos. De esta forma, en presencia de un conflicto de residencia, es necesario acudir a las normas previstas para su solución en el Convenio de Doble Imposición, requiriendo para ello de una interpretación autónoma en relación con las normas internas que alberguen conceptos similares.

Y así específicamente, la regla de "desempate" prevista en el artículo 4.2 del Convenio, en este caso suscrito con EEUU, consistente en el "centro de intereses vitales" es más amplia que el concepto de "núcleo de intereses económicos" del artículo 9.1.b) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, por lo que no resultan ambas reglas equiparables.

Para concluir, menos mal que, dicho en términos cinematográficos, “siempre nos quedará el Alto Tribunal”; pues se olvida con demasiada frecuencia que en las leyes singulares, contingentes y temporales en tanto en cuanto no se deroguen por otras, aunque los hombres y mujeres que integran el legislativo puedan deliberar y discutir antes de promulgarlas, sin embargo, una vez que han sido sancionadas y ratificadas, no está permitido al operador jurídico someterlas a discusión, sino que solo cabe aplicando la epiqueya ajustarse con rigor en su verbo y espíritu a lo establecido en ellas.

En mi modesta opinión para garantizar la seguridad jurídica en la interpretación de la ley no debe caerse en la subjetividad, predicándose como esencia del todo y de la sustancia lo que solo se encuentra en lo menos y en el accidente, algo que en perjuicio del patrimonio del obligado tributario últimamente parece que ocurre, no dudo que de forma involuntaria, más veces de las que sería deseable por parte de la Administración Tributaria.