El Supremo y la compensación bases imponibles negativas

Hace un año, concretamente el día 4 de diciembre del 2020 en un artículo publicado en este medio respecto a la compensación de las bases negativas aplicadas en una declaración voluntaria extemporánea y en relación con los pronunciamientos del Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) en la Resolución de 4 de abril de 2017, rec. 1510/2013 y en la Resolución 16 de enero de 2019, rec. 6356/2015, decía entre otras, literalmente lo siguiente:

“Siempre desde el respeto he opinado que la consideración de la compensación de las imponibles negativas como una opción por parte del TEAC estaba cuanto menos un poco forzada. Y ello porque siempre he pensado que solo existe realmente una opción cuando de forma expresa la Ley mediante la utilización de una locución del tipo “podrá optar” o “decida aplicar” así lo establece en virtud del artículo 31 de la Constitución, en aras de una más justa cuantificación de la capacidad económica del sujeto pasivo sujeta a tributación; como por ejemplo ocurre en el punto 1 del artículo 83 de la Ley 35/2006 del IRPF cuando expresamente establece “Las personas físicas integradas en una unidad familiar podrán optar, en cualquier período impositivo, por tributar conjuntamente en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.”

Es más una opción realmente debe entenderse, creo yo, como una voluntaria elección en la aplicación de una alternativa distinta al régimen general que manda e impera en la aplicación y determinación del impuesto como por ejemplo ocurre en el punto 4 del artículo 11 de la propia Ley 27/2014 del impuesto sobre sociedades para el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, donde expresamente se establece que “las rentas se entenderán obtenidas proporcionalmente a medida que sean exigibles los correspondientes cobros, excepto que la entidad decida aplicar el criterio del devengo.”

Pues bien ya hay una Sentencia Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso- Administrativo, Sección 2.ª, de 30 de noviembre de 2021, recurso n.º 4464/2020, que establece que compensar bases imponibles negativas es un derecho y no una opción tributaria. Así establece el Alto Tribunal, que “no estaremos ante una opción tributaria cuando el contribuyente ejerza un derecho autónomo contemplado en la norma jurídica tributaria sin alternativas diferentes y excluyentes.”

Y el Tribunal Supremo mediante este pronunciamiento destaca, siendo válido tal puntualización para otros casos, que ni en la Ley General Tributaria ni en sus reglamentos de desarrollo se define el concepto de “opciones tributarias”, y por tanto ello significa que habrá que interpretar su significado.

Recordemos que la Ley 58/2003 General Tributaria en su artículo 12 Interpretación de las normas tributarias establece: Las normas tributarias se interpretarán con arreglo a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 3 del Código Civil. Y que en tanto no se definan por la normativa tributaria, los términos empleados en sus normas se entenderán conforme a su sentido jurídico, técnico o usual, según proceda. Y el Código Civil en su artículo 3. 1. establece que las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquellas.

Por tanto el Tribunal Supremo respecto a la interpretación del término “opción” acude a la definición que a dicha palabra “opción” le da la RAE, que concretamente en la acepción 6 la Real Academia establece literalmente: “f. Der. Derecho a elegir entre dos o más cosas, fundado en un precepto legal o en un negocio jurídico.”

Y partiendo de tal definición el Tribunal Supremo establece que deben darse dos elementos y que además se precisa de su concurrencia para que sea aplicable el artículo 119.3 de la Ley General Tributaria: por un lado, un elemento objetivo que supone la presentación de diferentes alternativas de aplicación de regímenes tributarios diferentes y excluyentes; y por otro lado un elemento volitivo que consiste en el acto de voluntad de elegir uno concreto entre ellos por parte del contribuyente manifestando tal elección de forma expresa en su declaración o autoliquidación.

Teniendo en cuenta todo ello y sobre todo respecto a la controversia que tantos quebraderos de cabeza ha generado a muchos contribuyentes del impuesto sobre sociedades y a sus asesores fiscales por haberse aplicado la compensación de bases imponibles negativas en autoliquidaciones presentadas de manera extemporáneas, por fin se ha puesto punto final al asunto y en definitiva con esta sentencia el Tribunal Supremo cierra la cuestión al señalar que en la compensación de bases imponibles negativas no estamos técnicamente ante una opción tributaria puesto que ni el artículo 26 Ley 27/2014 (Ley IS), ni su predecesor artículo 25 del Real Decreto Legislativo 4/2004 (TR Ley IS), describen una alternativa consistente en elegir entre regímenes jurídicos tributarios diferentes y excluyentes.

Conclusión: compensar las bases imponibles negativas es un derecho, no una opción tributaria; y por tanto puede aplicarse en la declaraciones presentadas fuera del período reglamentario de declaración.