Regularización íntegra

Con base en los principios de buena fe y de buena administración está más que establecido que la Administración Tributaria está obligada a la regularización íntegra tributaria de la situación del sujeto pasivo, y en tal sentido entre otras tenemos las Sentencias de 5 de febrero de 2015, de 25 de septiembre de 2019 y de 2 de octubre de 2020 del Tribunal Supremo; así como las Resoluciones del TEAC de 26/6/2019 y de 15/7/2019.

El principio de regularización íntegra en particular determina si éste, en su vertiente sustantiva, es aplicable cuando la Administración regulariza un hecho imponible imputándolo al periodo que según la norma procede, habiendo voluntariamente procedido el contribuyente previamente al inicio de la comprobación a autoliquidar el tributo debatido, aunque lo haya hecho en un período posterior al del devengo.

Ahora la Sentencia del Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª, de 28 de febrero de 2023, recurso nº 4598/2021 determina como jurisprudencia, que el principio de regularización íntegra, en su vertiente procedimental, es aplicable no solo a los procedimientos de inspección sino también a los procedimientos de gestión tributaria, incluido el de comprobación limitada.

Y así en los procedimientos de comprobación limitada, los órganos de gestión de la AEAT deben tener en consideración todos los aspectos que incidan en la situación patrimonial del contribuyente, tanto los desfavorables como los favorables, y ello sobre la base de que la Administración tributaria debe hacer, de oficio, todo aquello que sea posible para evitar que se pague dos veces por la misma deuda tributaria. De admitirse a la AEAT no proceder de esta manera se estaría vulnerando el principio de justicia tributaria establecido en el artículo 31 de la Constitución.

El principio de regularización íntegra es un principio general del Derecho Tributario de configuración judicial, que se inspira en otros principios tributarios establecidos expresamente en la Constitución y en la Ley 58/2003 de 17 de diciembre, General Tributaria; principalmente se inspira en el principio de justicia tributaria, cuyo objetivo es que el exacto encaje frente a la Administración Tributaria de la situación del obligado tributario sea íntegro o total; es decir, que en el curso de una comprobación, sea esta en el ámbito de gestión o en el ámbito de inspección, se lleven a término todas las correcciones y ajustes necesarios para rectificar o establecer la situación tributaria del obligado tributario de manera total y global, y ello debe hacerse tanto si con tal proceder se beneficia a la Administración como si le perjudica.

Y en cuanto al alcance de dicho principio de regularización integra, este es diáfano y está muy claro para el Tribunal Supremo, de forma y manera que la regularización manufacturada bajo este principio, obviamente, no tiene límites, y por ello se debe aplicar por igual a conceptos tributarios, a periodos o incluso a sujetos diferentes a los determinantes del ámbito objetivo inicial del procedimiento de comprobación de que se trate, y ello porque la finalidad última que se debe perseguir es la de dejar libre e indemne al contribuyente de los efectos colaterales dimanantes de la regularización realizada frente a su situación tributaria. Y así con la aplicación de este principio se persigue dejar al obligado tributario liberado de una especie de suerte dependiente del resultado de un procedimiento conexo posteriormente iniciado a instancia de parte frente a la Administración Tributaria.

Como dice la propia Sentencia del Tribunal Supremo de 28 de febrero de 2023: "la Administración no es la dueña del procedimiento ni de los tributos, sino un mero servidor instrumental de uno y otros, debiendo incluso actuar de oficio para ello"

Es más y para que se conozca el sentir y parecer sobre estas cuestiones por parte del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, dicho Tribunal en Sentencia de fecha 21 de octubre de 2021, Asunto C-396/20, (Que hay que decir que no recae sobre la Administración española) sobre la base del principio de buena administración establecido en artículo 41 de la Carta de Derechos Fundamentales de la Unión Europea (diciembre de 2000) que se incorporó al ordenamiento positivo con la aprobación del Tratado de Lisboa en diciembre de 2009, establece que si la Administración tributaria conociese con certeza que un sujeto pasivo, eventualmente, hubiese cometido un error en perjuicio de sus intereses (por ejemplo, que se hubiese cometido un error aritmético al determinar la cuota diferencial de IVA, una duplicidad en una factura emitida o una cuantía de IVA deducido inferior al IVA soportado), de oficio, debe poner de manifiesto la existencia de este posible error al contribuyente e instar a que, si lo estima oportuno, subsane el defecto y pueda recuperar las cuantías indebidamente liquidadas. ¡No está mal, nada mal!

En definitiva el principio de buena administración, del que entre otros deriva el principio de regularización íntegra conforme establece el TJUE, conmina a la Administración Tributaria a obrar de forma imparcial, completa, sin sesgos, equitativa y con la debida diligencia.

Y no cabría pues no es esa su finalidad, como en alguna ocasión ha pretendido la Administración Tributaria en su beneficio, oponer el principio de estanqueidad tributaria al principio de regularización íntegra pues no procede, y menos en una comprobación limitada cuando la Administración regulariza un hecho imponible imputándolo al periodo que procede, habiendo previamente el contribuyente procedido a autoliquidar el tributo discutido en un período posterior al del devengo.

El llamado principio de estanqueidad realmente es un criterio de interpretación consagrado por el Tribunal Supremo como doctrina legal con origen en el artículo 7 de la Ley 58/2003 General Tributaria que establece que los tributos se regirán (.) por las leyes reguladoras de cada tributo.

Y por ello en todo caso podría existir en alguna ocasión -dado que ninguno de los dos principios rige de modo absoluto y se admite su coexistencia-conflicto entre el principio de estanquidad, sobre el que pivota la posibilidad de que se lleven a cabo valoraciones distintas para cada tributo, y el principio de unicidad donde se establece que la valoración de una Administración Tributaria para un tributo vincula para otro aunque se trate de Administraciones distintas. Pero esto sería un asunto a tratar en otro artículo.